LA
FISCALIDAD INTERNACIONAL EN LA COMUNIDAD ANDINA
(J. V. Troya Jaramillo)
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de Contenidos:
Introducción.
(J.
V. Troya Jaramillo)
El tema de la fiscalidad en la Comunidad Andina debe tratárselo
como una parte integrante del proceso, no aislada de otros ámbitos de la
integración. Va de la mano con las normas referentes a la inversión
extranjera. Los instrumentos principales sobre el tema son la Decisión 40 con
sus dos Anexos, el I que regula los problemas de doble imposición entre los países
que integran la Comunidad, Bolivia, Colombia, Ecuador, Perú y Venezuela y el II
que con un contenido similar consigna el modelo que deben observar al firmar
convenios con terceros países; la Decisión 292 atinente al Régimen Uniforme
para Empresas Multinacionales Andinas; en un menor grado la Decisión 291 que
contiene el Régimen Común de Tratamiento a los Capitales Extranjeros y sobre
Marcas, Patentes y Regalías, y, el Arancel Externo Común. Además, tienen
importancia las disposiciones de derecho interno de los países de la Comunidad,
los convenios internacionales que han suscrito y los pronunciamientos del
Tribunal de Justicia de la Comunidad Andina.
Hace falta, sin embargo, algunas
precisiones. Los artículos 13 a) del Convenio para evitar la doble imposición
entre los países miembros del Acuerdo de Cartagena, que denominaremos Anexo I y
14 a) del Convenio Tipo para evitar la doble tributación entre los países
miembros y otros estados ajenos a la Subregión, prevén que las personas que
presten servicios en los países miembros en ejercicio de sus funciones
oficiales, sólo serán gravadas en ese país, aunque los servicios se presten
en otros. No hay en estas normas diferenciación de nacionalidad, según ocurre
en el art. 19 del Convenio de la OCDE de 1977 que acepta la solución siempre
que el funcionario sea nacional del estado que paga sus remuneraciones y por el
cual desempeña función pública.
Frente al Derecho Internacional
Tributario, DIT, y a uno de sus principales problemas, la doble imposición,
interesa la residencia, la que inclusive puede estar dada por el domicilio. Este
último tiene mayor relieve en el derecho tributario nacional. La residencia
como criterio atributivo de competencia tributaria se opone a la fuente, connota
una vinculación personal frente a una vinculación objetiva. Parecería que en
el plano epistemológico la expresión "residencia" ha adquirido
perfiles propios en el DIT. Los Anexos I y II de los Convenios Andinos en los
artículos 2 d) sientan el principio de que una persona física será
domiciliada en el estado contratante en donde tenga su residencia habitual.
Respecto de las empresas, considera en principio que su domicilio es el del
contrato social. Si no existe instrumento de constitución o si éste no señala
domicilio, se considerará domiciliada en el lugar donde se encuentre su
administración efectiva. Cuando no sea posible aplicar estas normas, las
autoridades competentes de los países miembros resolverán el caso de común
acuerdo. En la legislación andina, el domicilio es criterio subsidiario. Sin
embargo, no se encuentra en ella diferencia clara entre domicilio y residencia,
pues, se consigna en ella que el "domicilio es la residencia
habitual". Las legislaciones internas se ven en el caso de precisar,
respecto de las personas físicas o naturales el lapso de permanencia para
considerarlas residentes.
El concepto "establecimiento
permanente" es un arbitrio del DIT para solucionar las posiciones
incompatibles de las tesis de la fuente y del domicilio o residencia. La teoría
pura de la fuente, no siempre de fácil discernimiento y aplicación, excluye la
del domicilio y pretende que el país donde se origina la riqueza o se
encuentran los bienes, es el único que debe aplicar impuestos. Los países que
defienden el criterio del domicilio o residencia son partidarios del
reconocimiento del establecimiento permanente, a fin de que las actividades
ocasionales no sean tomadas en cuenta en el país de la fuente. En la práctica
la noción de establecimiento permanente se ha admitido como una vía de solución
entre posiciones tensas y opuestas. Todo depende de la amplitud del concepto; si
es muy amplio, el establecimiento permanente tiende a coincidir con la fuente;
si es muy restringido, produce el efecto del debilitamiento de la efectiva
potestad tributaria de los países de la fuente y el agrandamiento de la que
incumbe a los del domicilio o residencia. No cabe duda que el establecimiento
permanente es un puente tendido entre unos y otros países; todo está en
definir los perfiles de ese puente. Es en síntesis un instrumento del DIT de
reconocida utilidad.
Los artículos 7 de los Convenios
Andinos, reconocen el principio de la fuente y disponen que las actividades
empresariales serán gravadas donde se efectuaren. Definen lo que se debe
entender por realizar actividades en el país miembro. A este propósito, en
forma específica, dan varios criterios que con algunas variaciones, van en
similar dirección que el Modelo de la OCDE. Bajo una diversa óptica, se
utiliza semejante mecanismo. En la legislación andina se da a esos criterios la
función de pautas para desentrañar qué es realizar actividades en un país,
en el Modelo de la OCDE, se da pautas para integrar el establecimiento
permanente. Así se demuestra la versatilidad del instrumento. Las definiciones
andinas son más amplias y sin condicionamientos; no existen exclusiones como en
el Modelo de la OCDE. Son las siguientes: a) Una oficina o lugar de administración
o dirección de negocios; b)Una fábrica, planta o taller, industrial o de
montaje; c) Una obra en construcción; d) Un lugar o instalación donde se
extraen o explotan recursos naturales tales como una mina, pozo, cantera,
plantación o barco pesquero; e) Una agencia o local de ventas; f) Una agencia o
local de compras; g) Un depósito, almacén, bodega o establecimiento similar
destinado a la recepción, almacenamiento o entrega de productos; h) Cualquier
otro local, oficina o instalación cuyo objeto sea preparatorio o auxiliar de
las actividades de la empresa; i) Un agente o representante. Las exclusiones de
la OCDE expresan que: la construcción, instalación o montaje, deben tener una
duración superior a un año; no constituyen establecimiento permanente las
instalaciones para almacenar, exponer o entregar bienes, el depósito de bienes
para su transformación, el lugar fijo para comprar o dar información, el lugar
fijo para actividades preparatorias o auxiliares, la actuación de corredores,
agentes, comisionistas con estatuto independiente ni el hecho de la existencia y
funcionamiento de sociedades controladoras.
Las rentas inmobiliarias deben
gravarse en el país en cuyo territorio se encuentren los inmuebles. Esta solución
es de aceptación general. El problema concierne a la calificación de los
bienes como muebles o inmuebles, función que corresponde a la legislación
interna. El artículo 6 del Modelo de la OCDE acepta la posición mencionada y
prevé que las rentas provenientes de inmuebles situados en otro país de la
residencia del propietario, "pueden someterse a la imposición en ese otro
Estado". Los Convenios Andinos expresan el principio con mayor rotundidad,
en los artículos 5, determinan que las rentas de cualquier naturaleza
provenientes de bienes inmuebles sólo serán gravables por el país miembro en
el cual dichos bienes estén situados.
Los Convenios Andinos son igualmente
frontales respecto de los beneficios obtenidos como consecuencia de la explotación
de los recursos naturales. Atribuyen al país en que se encuentren los recursos,
potestad tributaria exclusiva. Esta materia se regula en los artículos 6,
independientemente del tratamiento de las rentas de inmuebles. En el Modelo de
la OCDE, los recursos naturales, se norman incluidos en las rentas
inmobiliarias. Esta diferenciación tiene honda significación. Los países
andinos sustentan muy firmemente el dominio eminente del Estado respecto de los
recursos naturales.
Los Convenios Andinos no diferencian
entre los varios elementos que integran el patrimonio; los artículos 17 y 18 de
los Anexos I y II, disponen simple y llanamente que será gravado por el país
en que se encuentre ubicado. Sobre inmuebles dilucidar dónde se encuentran
ubicados no entraña mayor problema, pero ello no ocurre necesariamente con otro
tipo de bienes, particularmente con los derechos inmateriales.
Respecto de intereses, los Convenios
Andinos, dan atribución para aplicar el impuesto, al país en que se ha
utilizado el capital, no al de su colocación. La intención de esta norma es
loable; la aplicación puede ser difícil, pese a que se presume que se ha
utilizado el crédito en el país desde el cual se sirven los intereses. Los artículos
10 y 11 de los Anexos I y II atienen al tema. Sobre cánones o regalías por la
utilización de patentes, marcas, nombres comerciales y otros similares, los artículos
9 y 10, de los Anexos I y II de los Convenios Andinos defienden el principio de
la fuente. El Modelo de la OCDE, art. 12, defiende la posición contraria, la de
gravarlos por el país del beneficiario de los pagos, salvo el caso del
establecimiento permanente. En lo concerniente a dividendos remesados al
exterior los artículos 11 y 12 de los Anexos I y II de los Convenios Andinos
dan competencia al lugar del domicilio de las empresas que los reparte. El
Modelo de la OCDE, art. 10, presenta dos opciones; pueden gravarse por el país
del residente que los recibe o por el país donde reside la sociedad que los
reparte, previéndose en este segundo caso un límite de la tarifa del cinco y
quince por ciento sobre el ingreso bruto.
Los artículos 7 de los Convenios
Andinos, prevén el caso de que una empresa efectúe actividades en dos o más
países, en el cual cada uno de ellos podrá gravar las rentas que se generen en
su territorio. La fórmula encuentra gran dificultad en ser aplicada en aquellas
situaciones en que la actividad se desenvuelve en áreas internacionales y en
otras que pueden ser consideradas sui-generis. Entonces, más que en ningún
otro caso, se impone el acuerdo entre los países. Un caso tipo dentro de ese ámbito,
es el de las empresas de transporte. Según los artículos 8 de los Convenios
Andinos, desatendiendo excepcionalmente el criterio de la fuente, estas empresas
deben tributar en el país de su domicilio. El Modelo de la OCDE, artículo 8,
da competencia al país sede de dirección efectiva de la empresa y para el caso
de que la sede estuviese en el propio medio de transporte, habrá de referirse
al puerto base de la embarcación, y en su defecto al lugar de residencia de la
persona que efectúa la explotación.
2. La Decisión 292 contiene el Régimen
Uniforme para Empresas Multinacionales
Andinas, Emas.
Esta Decisión adoptada en 1991,
regula a las empresas mencionadas y desde el ángulo impositivo es
complementaria de la Decisión 40 que aprueba los convenios para evitar la doble
imposición. Para acogerse al régimen, una empresa ha de cumplir con los
siguientes requisitos: su domicilio principal estará situado en el territorio
de uno de los países miembros; deberá constituirse como sociedad anónima, con
sujeción al procedimiento previsto en la legislación nacional correspondiente;
su capital estará representado por acciones nominativas de igual valor y los
accionistas tendrán iguales derechos y obligaciones; tendrán aportes de
propiedad de inversionistas nacionales de dos o más países miembros que en
conjunto sean superiores al sesenta por ciento del capital de la empresa; cuando
esté constituida con aportes de inversionistas de sólo dos países miembros,
la suma de los aportes de los inversionistas de cada país miembro no podrá ser
inferior al quince por ciento del capital de la empresa. Si existen
inversionistas de más de dos países miembros, la suma de los aportes de los
accionistas de por lo menos dos países, cumplirán cada uno, con el porcentaje
mencionado. En ambos casos, las inversiones del país del domicilio principal
será por lo menos igual al quince por ciento o más del capital de la empresa;
la mayoría subregional del capital debe reflejarse en la dirección técnica,
administrativa, financiera y comercial de la empresa, a juicio del organismo
nacional competente; y, en el estatuto social debe asegurarse el derecho de
preferencia de los accionistas.
Las Emas. y sus sucursales, gozarán
respecto de impuestos nacionales internos, del mismo tratamiento que se hubiere
establecido o se establezca para las empresas nacionales en la actividad económica
de que se trate, siempre que cumplan con los requisitos que para estas últimas,
exija la legislación nacional. El art. 19 de la Decisión 292, determina que
para evitar la doble imposición, se observarán las regulaciones de la Decisión
40 y las que obran en este artículo, cuales son: el país miembro del domicilio
principal no gravará con impuestos a la renta y a las remesas la parte de los
dividendos distribuidos por la empresa multinacional andina, que correspondan a
las utilidades obtenidas por sus sucursales instaladas en los demás países
miembros; en el país miembro del domicilio principal no se gravará con el
impuesto a la renta la redistribución que realice la empresa inversionista de
la parte de los dividendos percibidos de la empresa multinacional andina que
corresponda a las utilidades obtenidas por sus sucursales instaladas en los demás
países miembros; y, en los países miembros distintos del domicilio principal,
no se gravará con el impuesto a la renta la redistribución que realice la
empresa inversionista de los dividendos percibidos de la empresa multinacional
andina. Las sucursales instaladas en un país distinto al de su domicilio
principal y las Emas. en su domicilio principal, expedirán las certificaciones
sobre utilidades y dividendos que correspondan, certificaciones que podrán ser
verificadas por las administraciones nacionales de impuestos.
En la reunión efectuada en Lima
entre el 15 y 17 de julio de 1998, los expertos allí reunidos aconsejaron
reformar las normas comunitarias sobre inversión. El sentido general de la
recomendación fue el de liberalizar las normas y actualizarlas de acuerdo a los
estándares internacionales vigentes.
En dicha reunión, Ecuador dio razón
de la expedición de dos leyes de importancia, la de Promoción y Garantía de
las Inversiones y la de Comercio Exterior e Inversiones. En la primera de ellas
se consagra el derecho a la estabilidad tributaria a favor de los inversionistas
nacionales y extranjeros, la cual consiste en mantener por un periodo
determinado la tarifa aplicable del Impuesto a la Renta existente al momento de
efectuarse la inversión. Al efecto la inversión registrada debe alcanzar al
menos a quinientos mil dólares.
Desde
1975 en que fue aprobada la Decisión 40, han transcurrido algunos años, casi
veinte y cinco, y particularmente, se han modificado notoriamente las
circunstancias que mediaron para su expedición. No es factible defender con
tanta rotundidad el principio de la fuente frente a terceros países y además
es necesario regimentar temas que entonces no se tuvieron en cuenta. La posición
que es posible prever adoptarán los países de la Comunidad Andina, es la de
mantener en lo fundamental el Anexo I que contiene las normas conducentes a
evitar la doble imposición entre ellos y la de ductilizar el Anexo II que
establece los parámetros que obligatoriamente, en cuanto al tema, han de
observar en los convenios que suscriban con terceros países. Ello se infiere de
los documentos producidos con ocasión de la reunión que mantuvieron expertos
de los países miembros de la Comunidad Andina, en Santa Cruz de la Sierra,
Bolivia, en julio de 1998.
En
el documento cuya rúbrica es Análisis Crítico de la Decisión 40, cada uno de
lo expertos precisó sus puntos de vista sobre la aplicación de la misma. La
posición de Bolivia se concreta en sostener que la Decisión 40 es de gran
ortodoxia pero de escasa flexibilidad; que lo referente a intereses, regalías y
dividendos, son temas de difícil armonización; y, que no existe legislación
detallada sobre regulación de conflictos. Colombia, para el caso de empresas de
transporte, sugiere que se adopte el criterio mixto que grava la porción
territorial de esta actividad, ya que el criterio del domicilio no es equitativo
y se prevea una renta presunta para terceros no domiciliados; sostiene que debería
propiciarse la armonización en materia de tasas, de depuración de los tipos de
renta gravables, de depuración de las rentas imponibles, de la definición de
establecimiento permanente; propone la eliminación del Anexo II de la Decisión
40 por habérselo incumplido. Ecuador manifiesta que debería flexibilizarse el
criterio de la fuente de tal manera que se grave únicamente en función de la
empresa matriz y de la sucursal; la imposición de las empresas de transporte
debería operar sobre base presunta; y, deben abordarse los aspectos relativos
al tratamiento de los dividendos y la doble tributación en cabeza de la propia
sociedad. Perú anota que resulta difícil evaluar los resultados de la Decisión
40, pues, no hay mayor experiencia práctica; que muchos temas se han
solucionado por las legislaciones internas, así intereses, dividendos, quedando
como punto conflictivo el de las regalías; que salvo el caso de Bolivia que
continúa manteniendo en forma exclusiva el criterio de la fuente, los otros países
lo han complementado con el del domicilio; la Decisión 40 no regula algunas
actividades internacionales y los contratos modernos, como el de colaboración;
podrían utilizarse como documentos base los modelos de la OECD y UN, sin
abandonar los intereses fiscales de la subregión; el Anexo II es inaplicable,
radicalmente opuesto a los modelos indicados y al alejarse de lo estándares
internacionales, limita el poder de negociación. En la última parte del
documento aludido cada uno de los países vierte conclusiones y recomendaciones.
Bolivia señala la necesidad de modelos marco más flexibles y mecanismos de
información que permitan evitar la evasión y la elusión. Colombia apoya la
flexibilización, precisa que debe eliminarse el tratamiento de patrimonio y
utilidades, pues, no comportan dificultades sobre doble imposición. Agrega que
la información debe incluir estadísticas. Ecuador se adhiere a la necesidad de
actualizar y flexibilizar la Decisión 40. Perú, con las salvedades existentes,
particularmente del transporte, propone que en el orden intracomunitario se
continúe con el criterio de la fuente. En el extracomunitario, sustenta que, en
casos, debería aceptarse el criterio del domicilio y aún adoptarse la solución
de la tributación compartida. En la parte final del documento se arriba a
conclusiones generales. Se reconoce que ha llegado el momento de analizar la
Decisión y bajo ese supuesto, se acepta que hay que reformularla, en particular
en cuanto al orden extracomunitario, a efecto de lo cual es necesario contar con
un inventario de impuestos a la renta comunitarios y de los convenios suscritos
con terceros países. Sobre el Anexo I se propicia que se siga enfatizando en el
criterio de la fuente antes que en el del domicilio o en el de la nacionalidad,
debiendo incluirse nuevos temas tales como los relativos a los nuevos tipos de
contribuyentes, al domicilio efectivo, a los paraísos fiscales, etc. Se insiste
en el tratamiento de temas tradicionales y sensibles como dividendos, intereses,
regalías. Sobre el Anexo II se lo imagina más flexible, no como un formato rígido,
cual ocurre a la presente, sin perjuicio de lo cual debería incluir ciertas
previsiones y prohibiciones a fin de que no se vulneren compromisos regionales.
Se incluiría una instancia de consultas previas o simultáneas con la negociación.
Finalmente se recomienda la instauración de mecanismos de intercambio de
información y de solución de controversias entre países miembros y terceros
estados, o entre países miembros y particulares de cualquier Estado.
En
el documento "Doble Imposición Internacional" el Profesor Armando
Zolezzi Moller del la Universidad Católica del Perú sostiene que en la
realidad, los países miembros de la Comunidad Andina, no han logrado suscribir
convenios con terceros países utilizando el Modelo del Anexo II de la Decisión
40 y que lo han hecho en base al de la Organización de Cooperación y
Desarrollo Econonómico, OCDE, o del de la República Federal Alemana, RFA.
Ello, prosigue el Profesor Zolezzi, es demostrativo de que es necesario,
respecto de terceros países, modificar el modelo de convenio, tomando en cuenta
que existe gran discrepancia fundamentalmente respecto de las rentas producidas
por lo capitales mobiliarios, esto es intereses, regalías o cánones y
dividendos y participaciones, sobre las cuales puede abrirse la posibilidad de
establecer una tributación compartida entre países desarrollados y en
desarrollo. Habría que añadir que la realidad probaría el incumplimiento en
que han caído los países de la subregión que han suscrito convenios con
terceros países. Podría ocurrir el caso que ante el incumplimiento de todos o
de casi todos, la Decisión 40, en esta parte, ha quedado enervada. Respecto del
Ecuador, consigno el incumplimiento en la obra citada, particularmente en el
convenio suscrito con Alemania, respecto del establecimiento permanente.
El
Acuerdo de Complementación Económica suscrito el 25 de junio de 1996 entre los
países del Mercosur (Argentina, Brasil, Paraguay, Uruguay y Bolivia) en lo
referente a inversiones y doble tributación, (arts. 35, 36 y 37 del Acuerdo),
no incluye, por de pronto decisiones sobre inversiones recíprocas y convenios
para evitar la doble imposición, mas, crean un marco para que ello ocurra en lo
posterior. En esas disposiciones se deja constancia de la vigencia de los
acuerdos bilaterales.
Para evitar los problemas que surgen
cuando las potestades tributarias o de creación de los diferentes países
colisionan, cuyo caso paradigmático es la doble imposición, además de la
existencia de disposiciones de legislación interna y de los convenios
internacionales, bilaterales o multilaterales, se ha enunciado el arbitrio de la
armonización de los sistemas tributarios. Tal instrumento adquiere particular
relieve en los casos de grupos, zonas o comunidades de integración. Al propósito
cabe diferenciar tres ámbitos, el de las leyes o códigos generales que regulan
los postulados fundamentales de la tributación, particularmente lo que
concierne a la obligación tributaria; de los impuestos nacionales a la renta,
al patrimonio y a las ventas; la imposición al comercio exterior; y , los
impuestos seccionales que aplican los municipios u otros entes con competencia
político-territorial, diferentes del estado central. Habría que añadir los
principios básicos de la tributación, entre los cuales destacan la legalidad,
la generalidad, la igualdad y la capacidad contributiva, los cuales suelen tener
reconocimiento constitucional. Constan también en las constituciones el carácter
federal o unitario de los estados. En el primer caso junto a la potestad
tributaria de la nación o estado central, coexisten la de los departamentos,
provincias, municipios y otros compartimentos político-territoriales. Para los
países que no son federales, el modelo de estado unitario descentralizado va
ganando terreno. En el orden tributario consagra la posibilidad que junto al
estado central, al menos respecto de contribuciones y tasas, otros entes, de
menor gravitación, tengan competencia para crearlas. Con una conformación
federal o unitaria, ese es el modelo que predomina en la Comunidad Andina.
En la década de los sesenta, tres
connotados profesores latinoamericanos, Carlos M. Giuliani Fonrouge, Rubens
Gomes de Sousa y Ramón Valdés Costa formularon un Modelo de Código Tributario
para América Latina que ha servido de antecedente para la expedición de varios
códigos tributarios nacionales en América Latina. En la Comunidad Andina,
Bolivia, Ecuador, Perú y Venezuela, cuentan con sendos códigos tributarios,
cuyos contenidos, particularmente respecto a los principios. de derecho
material, o sea al tratamiento de la obligación tributaria, e inclusive a las
facultades de las administraciones tributarias, guardan gran similitud, o al
menos, se puede afirmar, que respecto de este ámbito se ha producido un
importante grado de armonización.
Sobre los impuestos a la renta y al
patrimonio, el tema de la armonización no tiene urgencia, pues, la Decisión
40, antes referida, con las enmiendas que deban efectuarse ha servido y servirá
para solucionar los problemas que respecto de doble imposición surjan sobre
tales tributos. Los impuestos al comercio exterior han sido y son objeto de
especial atención para la existencia de la zona de libre comercio. En el Item
siguiente se da razón del Arancel Mínimo Común, del Arancel Externo Común y
de otros instrumentos. Ante la "uniformización", hasta la cual se ha
avanzado, cede la armonización, la primera se encuentra en un estadio de mayor
aproximación.
Sin perjuicio de iniciativas y
esfuerzos que se están efectuando para la armonización de los impuestos
indirectos, que se encuentran puntualizados como tales por el artículo 13 de la
Decisión 330, la número 388 de la Junta del Acuerdo de Cartagena de julio de
1996, señala varias normas que regulan la aplicación de dichos impuestos
dentro de la Comunidad Andina. Esta Decisión implanta el principio de que los
impuestos a las ventas y al consumo, se regirán por el principio del país de
destino, de tal manera que el gravamen se causará en el país en que se consume
el bien, independientemente de su procedencia. Se prevé que la exportación de
bienes de los países miembros de la Comunidad Andina no estará gravada con
impuestos. Sobre los impuestos indirectos efectivamente pagados en la adquisición
de materias primas, insumos intermedios, servicios y bienes de capital,
nacionales o importados, consumidos o utilizados en el proceso de producción,
fabricación, transporte o comercialización de bienes de exportación, se prevé
que serán devueltos al exportador. A la fecha en que se expidió la Decisión
388, según el Anexo de la misma, los impuestos internos que se aplicaban en los
países de la Comunidad eran los siguientes: Bolivia, Impuesto al Valor Agregado
e Impuesto a las Transacciones; Colombia, Impuesto sobre las Ventas; Ecuador,
Impuesto al Valor Agregado e Impuesto a los Consumos Especiales; Perú, Impuesto
General a las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal: y, Venezuela, Impuesto
al Consumo Suntuario y a las Ventas al por Mayor, Impuesto al Acohol y Bebidas
Alcohólicas e Impuesto sobre Tabacos y Cigarrillos.
5. Los impuestos aduaneros.
El Grupo Andino, hoy denominado
Comunidad Andina o Sistema Andino, desde un comienzo fijó su interés en las
desgravaciones aduaneras en el afán de constituir una unión aduanera. Así,
entre 1971 y 1975-76 adoptó el Arancel Externo Mínimo Común. Las discrepantes
posiciones sobre las políticas económicas constituyeron un óbice para avanzar
en este campo. Chile, partidario de un arancel bajo y poco disperso dejó el
Grupo. Los otros países en contraste sostenían la necesidad de aranceles más
elevados y con varios niveles. Posteriormente los países integrantes de la
Comunidad se han involucrado dentro de la corriente neoliberal, han acercado sus
políticas y se ha facilitado el tema arancelario. En septiembre de 1992, habiéndose
producido un relanzamiento del Grupo, se constituyó la Zona de Libre Comercio
mediante la liberalización total del intercambio, sin excepciones ni reservas.
En noviembre de 1994 se aprobó el Arancel Externo Común y el Sistema de
Franjas de Precios aplicable a los principales productos agropecuarios. Ha
quedado conformada una unión aduanera imperfecta en cuanto no se ha llegado a
la remoción de las aduanas interiores y la libre circulación de bienes. El
caso del Perú es particular en cuanto se ha automarginado de la negociación y
su estatus fue de suspensión temporal, pero al propio tiempo de observador en
lo relacionado con el Arancel Externo Común. Según últimos datos, de un
proceso siempre cambiante, se constata que dicho Arancel funciona a plenitud en
tres países, Colombia, Ecuador y Venezuela en cuatro escalas del cinco, diez,
quince y veinte por ciento según el nivel de procesamiento de las importaciones
extraandinas. Respecto de Bolivia, por su menor desarrollo relativo, tiene
autorización para mantener un arancel más bajo integrado por dos niveles. Con
Perú se ha convenido, dentro de su situación particular, que sostuviese su
arancel plano de un solo nivel. El mencionado Acuerdo entre el Mercosur y
Bolivia en el Título II contempla un Programa de Liberación Comercial que prevé
la conformación de una Zona de Libre Comercio en un plazo de diez años
aplicable a los productos originarios y procedentes de los territorios de las
partes contratantes, Programa que además, consistirá en desgravaciones
progresivas y automáticas aplicables sobre los gravámenes vigentes para
terceros países. Con el aparecimiento del denominado regionalismo abierto,
definido por la CEPAL como un proceso de creciente interdependencia económica a
nivel regional, impulsado tanto por acuerdos preferenciales de integración como
de otras políticas en un contexto de apertura y desreglamentación con el
objeto de aumentar la competitividad de los países de la región y de
constituir en lo posible un cimiento para una economía internacional más
abierta y transparente, ha surgido también lo que se conoce como coexistencia
de varios órdenes jurídicos, fenómeno que debe ser analizado a profundidad.
Cabe que un país pertenezca a la Comunidad Andina y al Mercosur simultáneamente?
Qué decir del Grupo de los Tres que incluye a Colombia, México, Venezuela? Qué
respecto del Area de Libre Comercio de las Américas, ALCA, cuya operación se
prevé para el año 2005? Es indudable que con los ajustes jurídicos que deban
efectuarse, para concurrir a esta Area continental, deberán previamente
solidificarse los acuerdos entre la Comunidad Andina y el Mercosur.
6. Los paraísos fiscales y los
precios de transferencia.
. Entre los temas que debe incluir
la reformulación de la Decisión 40, destaca el de los paraísos fiscales y el
de los precios de transferencia, que son de gran actualidad y constituyen
instrumentos de importancia utilizados con frecuencia para la evasión de
impuestos. La Decisión 40 prevé que entre las autoridades competentes de los
países miembros intercambiarán información para establecer controles
administrativos necesarios para evitar el fraude y la evasión. Tal acuerdo o
simple declaración es del todo insuficiente. El tema debe ser afrontado dentro
de una triple perspectiva, en las legislaciones internas, en la legislación
comunitaria y en los convenios bilaterales que se suscriban. Al propósito se
debería contar con estudios preliminares proyectados a nivel mundial, pues, el
ámbito de la Comunidad Andina puede resultar limitado.
El tema de los precios de
transferencia va de la mano con el de los paraísos fiscales, pues, son los
fijados por las empresas relacionadas en las transacciones efectuadas entre
ellas, con el propósito fundamental del traslado de los beneficios de una
empresa a otra ubicada en un país de menor presión tributaria o a un país que
no aplique impuestos a las rentas y al patrimonio y , de ese modo, maximizar el
rendimiento de la inversión del grupo. Uno de los problemas fundamentales es el
de establecer los parámetros en que fluctúan los precios en el mercado,
pactados entre partes no vinculadas que en doctrina se les denomina
"arm’s lengh". El valor de los precios de mercado depende de varios
factores como la frecuencia de las transacciones y la transparencia de las
condiciones mismas del mercado. Aún más difícil es la valoración de los
activos intangibles y de los servicios de asesoría técnica. Las legislaciones
internas suelen referirse a los precios de transferencias en forma tangencial,
principalmente para evitar la manipulación de precios entre compañías
relacionadas que funcionan dentro del país, para las liquidaciones de empresas
y entregas del patrimonio existente a los socios y para la valoración aduanera.
Al igual que sobre los paraísos fiscales es necesario que lo que concierne a
los precios de transferencia sea tratado a nivel comunitario, mas, con proyección
mundial.
7. La administración de justicia en
el orden tributario subregional.
El Tribunal de Justicia del Acuerdo
de Cartagena es el organismo de administración de Justicia de la Comunidad
Andina. Funciona con base al Tratado que lo creó y del Estatuto y del
Reglamento Interno. Tiene competencia para conocer de las acciones de nulidad
que propongan en contra de las decisiones de la Comisión o de las resoluciones
de la Junta, que constituyen el cardumen del derecho comunitario, siempre que éstas
violen las normas que conforman el ordenamiento jurídico del Acuerdo de
Cartagena, incluso por desviaciones de poder. La acción de nulidad puede ser
propuesta por los países miembros, por la Comisión, por la Junta, e inclusive
por personas naturales y jurídicas, respecto de aquéllas que les sean
aplicables y les causen perjuicio. No se ha propuesto acción de nulidad en
contra de la Decisión 40, como tampoco en contra de otras que se refieren a las
empresas multinacionales andinas y a los impuestos indirectos antes aludidos. El
Tribunal tiene también competencia para conocer acciones de incumplimiento
propuestas por uno de los países miembros en contra de otro que incumplió las
normas que conforman el ordenamiento jurídico del Acuerdo de Cartagena.. Las
personas naturales y jurídicas, cuando consideren afectados sus intereses,
tendrán derecho a acudir a los tribunales nacionales competentes, en
conformidad con el derecho interno, ante el incumplimiento de los países
miembros. Así mismo compete al Tribunal efectuar la interpretación prejudicial
de las normas que integran el ordenamiento jurídico andino con el fin de
asegurar su aplicación uniforme. Esta interpretación que surte efectos
vinculantes, se la realiza a pedido de los jueces nacionales. La interpretación
no se refiere al derecho interno de los países miembros.
Las acciones propuestas ante el
Tribunal, en su mayoría de interpretación prejudicial, se han referido en un
porcentaje apreciable a cuestiones atinentes al derecho de propiedad industrial,
singularmente a las marcas de fábrica. No han faltado unos pocos casos sobre
acciones de incumplimiento. El 26 de junio de 1998 expidió el Tribunal una
sentencia sobre las tasas que para la tramitación de los procedimientos de
registro, están facultadas a aplicar las oficinas respectivas. Respecto de la
controversia resolvió: que la falta de pago de tasas que es causal de
caducidad, debe sujetarse a la legislación interna de cada país; que dichas
tasas deben ser fijadas por las respectivas oficinas nacionales competentes de
los países miembros; que la oficina nacional competente debe ser determinada
por la legislación nacional; que tales tasas han de referirse en forma
exclusiva a los procedimientos.
Sin perjuicio de lo que prevean los
convenios bilaterales que suscriban con terceros países, los que integran la
Comunidad Andina, podrían acudir ante el Tribunal de Justicia del Acuerdo de
Cartagena, respecto de casos que se susciten sobre la validez, aplicación e
interpretación de la Decisión 40 y de otras decisiones o resoluciones que atañen
al ámbito tributario. No ha ocurrido el caso posiblemente porque los países de
la Comunidad Andina asumen el criterio de la fuente, porque pese a haberse
incrementado, aún hay mucho camino que recorrer en el desarrollo del comercio
intrarregional y también porque no se ha dado lugar a la creación de las
empresas multinacionales andinas. Respecto de la aplicación del Arancel Externo
Común, y del Sistema de Franjas de Precios, se han producido acciones de
incumplimiento y es posible que este tipo de controversias proliferen, pues, el
arancel, ante las angustias fiscales, sigue siendo un arbitrio de fácil manejo
por la Función Ejecutiva de los países de la Comunidad Andina. Un caso que se
puede señalar es la sentencia del Tribunal de 31 de diciembre de 1995 respecto
de lo que se ha de entender como restricciones de todo orden en las
importaciones, las cuales se refieren a los tributos que se cobran y a otros
aspectos concomitantes.
J. V. Troya Jaramillo
Quito, Abril de 1999